配偶者居住権の評価方法：相続税法第23条の2に基づく計算構造と富裕層実務の留意点

令和6年（2024年）の配偶者居住権登記件数は861件。法務省の登記統計が示すこの数字は、制度施行から4年が経過してもなお、活用が一部の相続案件に限られている現状を映している。港区や渋谷区に複数の不動産を持つ富裕層にとって、配偶者居住権は相続税の課税財産を分割する有力な手段だが、評価計算の構造を正確に把握している当事者は多くない。本稿では、相続税法第23条の2と国税庁タックスアンサーNo.4666（令和7年4月1日現在）に基づき、評価の仕組みと実務上の論点を整理する。

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評価対象となる4区分の財産

配偶者居住権が設定されると、対象不動産は相続税上、4つの財産に分解される。配偶者が取得する「配偶者居住権」と「敷地利用権」、所有権取得者（子等）が取得する「居住建物（所有権）」と「居住建物の敷地（所有権）」である。

この4区分の評価額の合計が、設定前の建物・土地の時価合計と一致するよう設計されている点が制度の基本構造だ。配偶者居住権の価額が大きくなるほど、所有権の価額は相対的に小さくなる。配偶者の年齢が若く存続年数が長いほど、配偶者居住権の評価額は高く算定される。

高額不動産では、この4区分の評価額の配分が遺産分割協議の実質的な条件交渉に直結する。白金台や元麻布に戸建てを持つケースでは、土地の時価と路線価の乖離が大きいため、評価計算の前提となる数値の選択が結論に与える影響も大きい。

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建物評価：残存耐用年数と複利現価率の計算構造

配偶者居住権の価額は、以下の式で算定する。

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配偶者居住権の価額 ＝ 建物時価 −（建物時価 × 残存耐用年数控除率 × 複利現価率）

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各パラメータは次のとおり定義される。

耐用年数

所得税法上の住宅用耐用年数に1.5を乗じた年数を使用する。木造住宅の場合、所得税法上の耐用年数22年に1.5を乗じた33年が適用耐用年数となる。鉄筋コンクリート造（RC造）の場合は47年×1.5＝70年となる。港区・渋谷区の高級マンションの多くはRC造であるため、70年を前提とした計算になる。

経過年数と残存耐用年数

経過年数は建築日から配偶者居住権設定時（相続開始日）までの年数で、6か月以上の端数は1年に切り上げ、6か月未満は切り捨てる。残存耐用年数は「適用耐用年数 − 経過年数」で求める。残存耐用年数がゼロ以下になる場合、配偶者居住権の価額はゼロとなる。

存続年数と複利現価率

配偶者居住権の存続期間が終身の場合、存続年数には「第23回生命表」に基づく平均余命を使用する。存続年数に端数がある場合は、6か月以上を1年に切り上げ、6か月未満を切り捨てる。複利現価率は法定利率3%による複利現価率（財務省令で定める）を適用する。

国税庁が公表している具体例では、耐用年数33年・経過年数10年（2014年12月1日から2025年3月20日：10年3か月→10年）・存続年数12年（平均余命12.25年→12年）の場合、複利現価率は0.701（端数処理前0.7014）となる。

計算例

建物時価（固定資産税評価額）を2,000万円と仮定し、上記パラメータを当てはめると：

• 残存耐用年数控除率：（33 − 10）÷ 33 ≒ 0.697
• 配偶者居住権の価額：2,000万円 −（2,000万円 × 0.697 × 0.701）≒ 1,023万円
• 居住建物（所有権）の価額：2,000万円 − 1,023万円 ＝ 977万円

建物の「時価」として使用するのは市場価格ではなく固定資産税評価額である。港区の高級マンションでは市場価格と固定資産税評価額の乖離が2倍以上になるケースも珍しくなく、評価額が低く抑えられる結果、配偶者居住権の絶対額も市場感覚より小さくなる点に留意が必要だ。高級マンションの固定資産税実額シミュレーションも合わせて参照されたい。

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敷地利用権の評価：土地時価と複利現価率

敷地利用権と居住建物の敷地（所有権）の評価は、建物よりシンプルな構造をとる。

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敷地利用権の価額 ＝ 土地時価 −（土地時価 × 複利現価率）

居住建物の敷地（所有権）の価額 ＝ 土地時価 − 敷地利用権の価額

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土地の時価は路線価方式または倍率方式で算定する。南青山や北青山の路線価は2026年においても高水準を維持しており、坪単価で換算すると土地評価額が数億円規模に達する案件も多い。この場合、複利現価率0.701を適用した敷地利用権の価額は土地時価の約29.9%となり、配偶者が取得する敷地利用権の評価額は相当な金額になる。

賃貸部分がある建物や共有持分が絡む場合は、別途按分計算が必要になる。国税庁の質疑応答事例には16のケースが掲載されており、複合用途物件や共有不動産を抱える富裕層の相続案件では、この事例集の参照が実務上不可欠となる。

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富裕層の相続実務における3つの論点

二次相続での節税効果

配偶者居住権は、配偶者の死亡によって消滅する。消滅時点で権利の評価額はゼロとなり、二次相続（配偶者から子への相続）の課税財産から除外される。一次相続で配偶者居住権を設定し、配偶者の生存中に評価額が消えることで、二次相続の課税財産総額を圧縮できる。存続年数が長いほど一次相続での評価額は高くなるが、二次相続での節税効果も大きくなる構造だ。

不動産の相続税評価額の計算方法と2026年度税制改正の影響では、この二段階の課税構造を数値で整理している。

合意解除と贈与税リスク

配偶者居住権の存続中に当事者間の合意で権利を消滅させた場合、消滅した権利の価額相当額が所有権取得者への贈与とみなされる可能性がある。国税庁の通達改正によりこの取扱いは明確化されているが、実務では合意解除のタイミングと評価額の残存価値を慎重に検討する必要がある。

小規模宅地等の特例との関係

小規模宅地等の特例は330㎡まで80%減額を認めるが、配偶者居住権が設定された場合の敷地については、配偶者が取得する敷地利用権と所有権取得者が取得する土地に按分して適用する。高額物件では330㎡の上限に達するケースが多く、特例の適用限度額と配偶者居住権の評価額の組み合わせを事前に試算することが、相続税額の最適化に直結する。生前対策の観点からは不動産の生前贈与にかかる税金と2026年の相続対策との比較検討も有効だ。

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申告手続と評価明細書

配偶者居住権の評価額は、「配偶者居住権等の評価明細書」（令和5年1月1日以降用）に記載し、相続税申告書に添付する。申告・納付の期限は相続開始を知った日の翌日から10か月以内。港区・渋谷区に高額不動産を複数保有する場合、評価明細書の作成は物件ごとに必要となり、路線価・固定資産税評価額・建築年月日の確認を含む準備に相応の時間を要する。

評価明細書の様式と記載要領は国税庁の申告手続案内で確認できる。複雑な案件では、税理士と不動産鑑定士が連携して評価額の根拠を固めることが、税務調査への備えとしても重要になる。

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評価方法の理解が相続戦略の精度を決める

配偶者居住権の評価計算は、パラメータの選択と組み合わせによって最終的な課税財産の配分が大きく変わる。建物の耐用年数・経過年数・配偶者の年齢・土地の路線価、これら4つの変数が揃って初めて実効的な試算が可能になる。制度施行から6年が経過した2026年時点でも登記件数が年間861件にとどまる背景には、計算の複雑さと専門家間の連携不足がある。

Koukyuu は麻布台ヒルズ・白金台・表参道をはじめとする東京の格式ある住宅地を対象とした、取扱下限3億円のプライベート・バイヤーズエージェンシーです。初回相談から引渡しまで、有資格の宅建士本人が一貫して担当します。個別のご相談)はこちらから。